近年來，我國個人所得稅改革成為社會各界高度關注的熱點話題，尤其是在每年全國兩會期間，關於提高個稅“起徵點”的提案和呼聲，更是將個人所得稅的討論推向高潮。

　　■“個稅起徵點”僅是諸多稅制要素之一，沒有其他稅制要素的配合，將難以優化實現個稅稅制的整體效應，只強調諸多變數中的一個“起徵點”變數，單一維度地過度關注提高個稅“起徵點”問題，將會誤導我國個人所得稅改革。

　　■我國迫切需要進行綜合與分類相結合的個人所得稅改革，按照寬稅基、嚴徵管、體現量能納稅的原則，根據中央提出的“總體設計、分步實施、創造條件，加快推進”的思路實施個人所得稅改革。寬稅基是指應盡可能將個人(家庭)所有收入，包括貨幣性和非貨幣性的收入均納入徵稅範圍。納稅主體上可先從以個人為申報單元，逐漸過渡到由納稅人自主選擇個人或家庭為申報單元的申報模式。綜合部分的稅率採用超額累進稅率。稅率設計原則是簡化徵管且保證稅率的有效性。從近期看，應儘快將勞動所得歸併，統一徵稅辦法，同時積極創造條件為未來深化改革奠定基礎。

　　近年來，我國個人所得稅改革成為社會各界高度關注的熱點話題，尤其是在每年全國兩會期間，關於提高個稅“起徵點”的提案和呼聲，更是將個人所得稅的討論推向高潮。全民關注個稅，一方面反映了中國公民納稅人意識和民主理財理念正在深入人心，另一方面也表現出社會各界在討論這一專業性較強的財稅問題方面往往陷入非理性、情緒化和非專業化境況。個人所得稅制在絕大多數國家的稅收體系中發揮著調節收入分配差距的職能，體現著稅收的公平和量能納稅原則，而這些職能和原則的實現，必須在經濟學和財政學基本理論指導下科學設計其稅制。“個稅起徵點”僅是諸多稅制要素之一，沒有其他稅制要素的配合，將難以優化實現個稅稅制的整體效應，只強調諸多變數中的一個“起徵點”變數，單一維度地過度關注提高個稅“起徵點”問題，將會誤導我國個人所得稅改革。

　　現行制度框架下個稅起徵點不算低

　　1。我國個稅“起徵點”，提高空間有限

　　個稅“起徵點”規範的説法為“工薪所得減除費用標準”，體現勞動者基本生計所需、為維持勞動力再生産的基本必要支出。該費用標準的確定，需要參考全國在崗職工工資水準以及基本生活支出情況。2014年，全國城鎮單位在崗職工年均工資為57361元，相應月均工資為4780元，目前每月3500元工薪所得減除費用佔月均工資的比重為73.2%。綜合分析可知，我國目前工資薪金費用減除標準佔全國在崗職工每人平均工資的比重超過80%以上，佔2014年在崗職工最高地區的每人平均工資的比重超過50%以上。我國目前工資薪金標準家庭費用扣除標準既超過全國城鎮標準家庭基本生活支出，也超過支出最高地區的平均水準。據此可以得出結論：在現行個稅制度框架下，我國個稅“起徵點”不算低，提高空間有限。

　　2011年9月1日後，將個稅“起徵點”調高為3500元時，我國工薪階層接受超額累進稅率調節的納稅人數，一下降低為2400萬人左右，近些年隨勞動者薪酬水準提高，超額累進稅率調節覆蓋面應有所擴大，但也至多為幾千萬人，佔全體國民比重僅3—4個百分點，如再顯著提高起徵點，則個稅在我國將更多邊緣化，也明顯違背了十八屆五中全會關於逐步提高直接稅比重的要求。

　　2。提高個稅“起徵點”，薪酬高者受益更大，有違個稅初衷

　　由於個人薪酬所得稅適用累進稅率，提高減除費用標準，有可能降低高薪酬者的最高稅率檔次，從而大幅降低該類納稅人的納稅額度，導致更大的不公平。

　　3. 簡單提高“起徵點”而不同時實施“收入綜合、分類扣除”的辦法，對不同納稅人可能極不公平。今年全國兩會上財政部部長樓繼偉在答記者問時再次指出，簡單提高起徵點是不公平的，一個人月工資5000元可以過得還不錯，但如果還要養孩子養老人就非常拮據，所以在工薪項下持續提高減除標準不是一個方向。中央關於個稅改革的指導方針在歷年曆次文件中始終是以“綜合與分類相結合”為方向，即先把11個分類中可綜合的部分歸堆，施加超額累進稅率，這才是調整起徵點時應考慮的大前提。而且，理應一併考慮設計針對家庭贍養負擔、住房按揭利息負擔等的分類專項扣除。

　　4。我國個人所得稅改革必須針對問題綜合施治、統籌設計

　　當前個稅“起徵點”沒有明顯提高的必要和空間，並不意味著我國個人所得稅無需改革。恰恰相反，我國個稅稅制很不完善，導致其不但沒有很好起到調節收入分配的作用，沒有很好貫徹稅收的公平原則和量能納稅原則，反而帶來了不公平，甚至導致“逆調節”。

　　首先，並沒有將個人所得全部納入個人所得稅計徵範圍，特別需要加大收入再分配調節力度的薪酬之外的一些高收入，卻調節不到或力度過低。目前，我國個人所得稅包括薪酬、稿酬、經營所得等11類。隨著經濟社會發展和個人收入來源多元化，個人收入所得形式非上述11類所能涵蓋。比如，廠主型的富豪，不給自己開工資或僅象徵性地開工資，就可以全部或大部規避超額累進稅率的調節機制。又如城鎮化進程中，大量城市周邊居民獲得大量房産和補償收入，從補償其失地損失的角度看，房産所得合理合法，但既然有收入(貨幣和非貨幣)就應該繳納個人所得稅。此外，按照現行政策規定，房屋産權所有人將房屋産權無償贈與與其有特殊關係的人(包括：(1)配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹；(2)贈與對其承擔直接撫養或者贍養義務的撫養人或者贍養人；(3)依法取得房屋産權的法定繼承人、遺囑繼承人或者受遺贈人等，均免征個人所得稅。對於這類特殊關係的受贈者，也應區別對待，比如對未成年或無勞動能力的子女，免征個稅體現親情和人文關懷，而對於已成年且有勞動能力的子女，在遺産贈與稅缺失的情況下，再免征個人所得稅，則顯然無法體現“量能納稅”(納稅能力強的人多納稅)原則，更是顯失公平：靠辛勤勞動和智慧獲取的收入納稅，而“不勞而獲”的收入免稅。

　　其次，同類收入適用不同的計稅方法和稅率。現行個人所得稅法將勞動所得分為三類且分別適用不同的計稅方法。三類勞動所得包括：薪酬所得、勞務所得和稿酬，薪酬所得計稅方法分別為在減除薪酬所得費用基礎上適用7級累進稅率，勞務所得在一次性扣除基礎上按適用20%的比例稅率，稿酬適用20%比例稅率，並按應納稅額減徵百分之三十。在過去薪酬所得佔主體的情況下，分別適用不同政策差異及其所導致的徵管難度尚不明顯，隨著用工制度和雇傭關係多元化，薪酬和勞務之間的邊界越發模糊，試圖作出清晰界定也越發睏難。

　　第三，同類所得適用不同的政策。典型的例子為財産轉移所得，近年來，隨著全國二手房交易市場的火爆，房産買賣個人所得稅收入規模大幅增加。目前對於個人出售家庭非唯一住房需要繳納個人所得稅，計徵時依能查到原值與否，分別適用不同的計徵方法。能查到原值的房産按照房産差價(網簽價-原值)的20%計徵，查不到原值的或公房，按照網簽價的1%計徵。同一地段相同市場價的房子，在出售時，因房屋狀態不同，個人所得稅稅負差異巨大。比如，現在網簽價為400萬的房子，因是房主家庭名下非唯一住房需要繳納個人所得稅，如果是公房，則需繳納個稅4萬元。如果是商品房，較早購入，相應原值較低，假設原值為100萬，則需繳納個稅60萬。如果購入較晚原值較高，假設原值為300萬，則需繳納個稅20萬。同樣市價的一套房子，個稅可以從4萬到60萬不等，相差15倍。本來這些政策的出臺，寓抑制炒房(快買快賣)的調控目標在其中，但事實上恰恰增加了長期居住持有者的稅負，事實上起到了“逆調節”的作用。從中也可以看出，這些政策已然忽視了個人所得稅制設計的基本原則(量能納稅原則)，稅負既與所得類型無關，也與所得者狀態無關，稅負甚至被一些無關緊要的因素所決定而大相徑庭。

　　上述僅列舉了我國個人所得稅稅制不完善帶來的部分負面影響，我國現行個人所得稅制真到了必須綜合施治作出配套改革完善的時候了。但歷數自1994年現行個人所得稅基本框架確定以來的歷次改革，除了利息所得稅開徵又暫停徵收之外，其他改革均是圍繞“起徵點”提高而展開，未在“綜合”方面邁進。似乎在社會中形成了一種觀念，中國個稅只有“起徵點”有問題，中國個稅的問題只有通過提高“起徵點”才能解決，而人們恰恰忘記了早在2003年十六屆三中全會便提出的個人所得稅改革目標——建立“綜合與分類相結合”的個人所得稅制。這不能不説，因為過度關注個稅“起徵點”提高，而將民眾注意力引向了錯誤方向，決策部門的大量時間和精力也消解于解釋和設計“起徵點”政策上，這實際上如同舍本而逐末。

　　我國迫切需要進行

　　綜合與分類相結合的個人所得稅改革

　　關於綜合與分類相結合的個人所得稅制的特點與好處的分析已非常充分，在此無需展開重復討論。簡單地説，綜合與分類相結合的個人所得稅制是在總體上不區分收入類型和性質但對特殊所得(比如資本利得)又區別對待的情況下，充分考慮個人(家庭)的實際支出偏好多元和支出水準相異的情況，按照支付能力原則，科學設計稅制。其優點在於，最大限度地體現公平的量能納稅原則，且簡便徵管(無需區分所得類型)。但是，其在管理上的要求顯然比分類徵收為高，在此有必要強調，推進個人所得稅改革對於我國現代財稅制度體系的建立乃至國家治理現代化建設具有戰略意義，對於正在進行的供給側結構性改革至關重要。

　　1。個人所得稅改革可以促進市場在資源配置中的決定性作用以及更好地發揮政府作用

　　在市場經濟體制下，市場在初次分配(生産環節)中發揮配置資源的決定性作用，以激發市場活力，提高生産效率，力求將經濟“蛋糕”做到最大；政府在再分配環節(稅收與社保環節)發揮收入分配的優化作用，促進社會公平，維護社會穩定。通過二者的合理有機配合，實現經濟社會的良性發展。在此框架下形成的稅收理論要求一國稅收制度(體系)的設計，要儘量減少對生産環節資源配置的影響，初次分配盡可能保持稅收“中性”，到了再分配環節，則要注重合理地區別對待“抽肥補瘦”，抑制兩極分化。稅收是打入市場經濟的“楔子”，在籌集政府履職的必要資金收入同時，必然對資源配置和收入分配産生影響。為此，各國基於本國實際情況(如徵管能力)利用稅種之間搭配(直接稅和間接稅搭配等)以及稅種替代(以增值稅替代傳統營業稅)等方式，努力尋求各項稅收職能的充分發揮。

　　總體而言，因間接稅多在商品與服務的生産銷售環節徵收，與價格關係密切，相應在國民經濟核算體系下，參與初次分配；而直接稅(如個人所得稅)參與再分配。這就意味著，需以間接稅的稅制優化設計(如營改增)，改進初次分配，充分發揮市場在資源配置中的決定性作用。而在我國間接稅佔比遠高於直接稅佔比的當下以及未來很長一段時間，需要非常重視改革完善個人所得稅制，通過寬稅基和嚴徵管，積極發揮個人所得稅籌集收入時的再分配功能，使其收入規模有所成長並促成我國直接稅比重的逐步提高，降低間接稅佔比，進而減少我國稅制體系對生産的干擾，促進市場在資源配置中決定性作用的發揮；同時以更有力度的直接稅調節收入分配、縮減收入分配差距、促成社會和諧，助力共同富裕。這是更好地發揮政府作用的題中應有之義。個人所得稅稅制完善本身便是政府制度供給的重要組成部分，個人所得稅參與再分配核算，相應給政府在再分配環節發揮作用提供了有力的制度型調控工具。

　　適當縮減收入分配差距已無可回避，理論和實踐均表明瞭政府在解決收入分配問題中的不可推卸的責任的重要性。儘管個人所得稅不是唯一的手段，但它卻是不可或缺的手段。

　　2。個人所得稅改革對於我國建設現代財稅制度乃至國家治理現代化具有重要的戰略意義

　　財稅制度安排包括解決政府“錢從哪來”問題的稅收與非稅收入，解決“錢用到哪去”問題的支出、轉移支付以及資金收支的標準化載體即預算等一系列體制、制度、機制的典章式規定，所處理的實質問題，是處理經濟社會生活中的三大基本關係：政府與市場主體的企業之間，中央政府與地方各級政府之間，以及公權體系與公民之間的財力、資源、利益分配。財政之所以成為國家治理的基礎，預算之所以反映政權活動的範圍、方向和重點，財稅分配之所以與國計民生息息相關而牽一髮動全身，財政史之所以既反映社會進化中的階段、結構演變，又反映社會正義、文明程度的發展，財政改革之所以要為全面改革“既打頭又殿後”提供全面支撐，都是因為政府與千千萬萬家企業、中央政府與地方各級政府、公權體系與公民或納稅人之間的權、責、利關係，必然地體現于交匯于財政體制，相應的，財稅制度于國家治理的意義就不言而喻了。

　　現代財稅制度是在處理好政府與市場關係的基礎上，基於分配機制“三位一體”處理好政府與企業、中央與地方、公權與公民三大基本經濟關係。現代財稅制度又以個人所得稅稅制完善、個人所得稅收收入充裕為特徵。除了具有國民經濟運作“自動穩定器”作用外，相較于其他稅種，個人所得稅更能夠體現納稅人與負稅人的統一，大大縮減稅負的轉嫁機制，降低因稅負轉嫁帶來的不確定性，將公權與公民之間的財政關係更加直接化，這一點對於當下推進中國的現代化進程至關重要。通過改革完善個人所得稅制，使收入增長中的更多的國民成為納稅人，使其充分認識自己作為納稅人的責任和權利，強化其監督政府民主理財的意識，進而加快推進我國政府民主理財、法治理財乃至我國民主化進程，既有必要，也是必然。

　　從居於現代化進程前列的國家來看，其稅制大多早早呈現出以“個人”(或家庭)作為納稅主體的特徵，最大限度排除“稅負轉嫁”機制，而我國恰是典型的以“企業”作為納稅主體，無論是增值稅(營業稅)、消費稅以及企業所得稅這類“大”稅種，還是房産稅、城建稅乃至耕地佔用稅等“小”稅種，均是企業作為納稅人。從終極意義上而言，流轉稅(間接稅)稅負最終主要由“個體”(個人或家庭)承擔，但在長長的轉嫁鏈條中，在一定時期內，“企業”則被迫承擔著暫時未轉嫁出去的稅負，這對資源配置形成了事實上的較大影響，干擾了市場配置資源決定性作用的發揮，也引出了另外一個近年來熱議的話題，即宏觀稅負水準不高與微觀經濟實體稅負痛苦高的悖論。無論橫向比較還是縱向比較，無論是國際比較還是與我國財政支出剛性需求比較，我國宏觀稅負水準的確不算高，但市場微觀主體與消費大眾中的低中收入階層對稅負的感受卻是痛苦程度相當高。研究表明，我國推進現代財稅制度建設，實現國家治理的現代化，個人所得稅改革是戰略層面上的重點選項之一，所以列入了財政配套改革方案作為必成任務。通過個人所得稅改革，提高直接稅佔比進而降低間接稅制佔比，對於建立以所得稅和流轉稅雙主體稅制結構、以“個體”為納稅人的現代稅制，具有舉足輕重的分量。

　　3。個人所得稅改革對於實施供給側結構性改革、提升經濟活力具有重要的配合作用

　　如前所述，我國間接稅的特點是：(1)主要是對企業徵；(2)有營業額就徵；(3)按比例稅率徵。這意味著企業無論規模大小、無論盈利與否，“開門”便有稅，且在“以票控稅”的徵管制度下，幾乎沒有避稅的空間和可能。一項調查表明，個體工商戶所繳納的稅收中，至少62%以上為流轉稅。在這種情況下，我國稅制呈現出很強的“累退性”特點。傳統的稅制“累退性”理論是指因比例稅率帶來的收入分配的累退性，即稅收負擔無法隨收入的增加而增加。而此處談到的累退性是指對企業經營的累退性。這種以間接稅為主的稅制結構，對企業生産經營的累退性，即對於諸多盈利能力微弱的中小微企業而言，因經營形式單一、股權形式簡單、與政府談判能力弱，其能夠享受到的稅收優惠和財政補貼非常有限，卻與中大企業承擔著同樣的流轉稅負擔，其稅收痛苦程度高則不言自明。

　　在業已明確表述的“供給側結構性改革”實施中，上述問題的破解正是需要改革個人所得稅，通過拓寬稅基、按“支付能力”原則實施區別對待，實現嚴加徵管，來提供個人所得稅總收入，進而降低間接稅佔比。這種情況下，企業流轉稅名義稅率降低，而雇傭勞動力的稅收成本未必增加，這是由於個人所得稅的增加主要通過拓寬稅基、增加高收入者稅負來實現。從目前個人收入格局來看，高收入者的稅收貢獻佔比卻不高，這個優化稅負結構、增強經濟發展活力的臂力空間，亟待打開。

　　個人所得稅改革的思路和政策要點

　　建立以綜合與分類相結合的個人所得稅稅制的目標早已明確，在此目標下，按照寬稅基、嚴徵管、體現量能納稅的原則，中央提出以“總體設計、分步實施、創造條件，加快推進”的思路實施個人所得稅改革。

　　寬稅基是指應盡可能將個人(家庭)所有收入，包括貨幣性和非貨幣性的收入均納入徵稅範圍。對納稅人，應盡可能覆蓋除低收入者之外的全部社會成員。比如，在考慮納稅人範圍時，可以國家統計局的城鎮居民收入為參考依據。國家統計局按可支配收入將我國城鎮居民由低到高劃分為5個組，可以根據各組收入戶的可支配收入情況，劃定基本寬免額，原則上保證僅低收入者的上線或中等偏下收入者的下線以下的社會成員免交個人所得稅，而其他人員均納稅，保證寬稅基原則的實現。

　　嚴徵管是依法徵稅應收盡收之意，這是一種保護老實人、約束偷漏稅行為、打擊逃稅者而培養誠信納稅文化的長效機制。體現量能納稅原則就是考慮根據實際支付能力來設計稅制，這由收入和支出兩個因素決定。從收入側來看，除極個別收入形式外(如資本利得等)，不分收入形式和性質，均應納入綜合計稅的稅基，統一徵稅辦法；從支出側來看，應充分考慮每個個體(個人或家庭)的實際支出形式和結構的差異性，採取有差別的寬免額制度，即1+X款免額制度，1是指統一的費用扣除標準，該標準可隨 CPI指數變化定期(比如三年)調整。X是指根據個體納稅人的支出結構進行區別化和常規化動態調整的寬免部分。可考慮納入動態的常規調整的因素包括：個人家庭贍養情況、大病醫療支出、消費和住房信貸利息支出、教育支出以及個人職業發展培訓支出等。

　　納稅主體上可以先從以個人為申報單元，逐漸過渡到由納稅人自主選擇個人或家庭為申報單元的申報模式。我國家庭概念比較寬泛，目前難以形成一個技術上可操作的家庭單元定義，因此在改革起步階段，可以先以個人為申報單元。但如以家庭為申報單元，更能體現量能納稅原則，因此應成為未來改革方向。之所以最終將申報模式的選擇權交還給納稅人，是為了避免因個稅而導致一些不利於社會穩定的現象(比如目前為規避房産交易稅收而出現的“假離婚”現象).

　　綜合部分的稅率採用超額累進稅率。稅率設計原則是簡化徵管且保證稅率的有效性。同時，保證低收入者納稅但稅負很輕，滿足既培養納稅人納稅意識又不對其構成較重負擔的要求；中等收入者稅負較輕，儘量不傷及中等收入者的工作與消費積極性，有利於對中等收入階層的培養和促進中産階級的形成；高收入者所面臨的最高邊際稅率名義稅負比照現薪酬所得的7級超額累進稅率最高檔(45%)，也可以設計為是降低的，但考慮到實際生活中，高收入階層的薪酬外收入所佔其總收入的比重明顯高於中、低收入階層，而原來這些收入得不到“超額累進”的調節，且很容易偷逃稅收，但在新個人所得稅的“綜合”部分覆蓋下，這些收入將一併納入較高邊際稅率的徵收範圍，執行的結果必定是這些人的實際稅負上升。這能夠更好體現量能納稅、多得多繳稅的原則，也將大大消除目前存在的“逆調節”因素，強化調減收入差距的再分配，並增強個人所得稅籌集收入的能力。

　　具體徵管上，可考慮以年為納稅時間單位，實行源泉扣繳與自行申報相結合，年終匯算清繳，多退少補。工資薪金、勞務報酬、稿酬、利息、股息、紅利等各項所得實行源泉扣繳，其他所得由納稅人自行申報。次年第一季度結束前，所有納稅人自行申報，根據已繳納和應繳納情況，補稅或退稅。源泉扣繳旨在防止稅收流失，同時保證稅款均勻入庫。自行申報旨在培養納稅人納稅意識並輔助源泉扣稅、減少稅收流失。

　　從近期看，應儘快將勞動所得歸併，統一徵稅辦法，同時積極創造條件為未來深化改革奠定基礎。綜合與分類相結合的個人所得稅得以順利實施的前提條件，是現金量的減少和納稅人收支資訊的完備和共用。從目前現實來看，減少現金使用的條件已經具備，制度和技術都有支撐， 銀行 卡、POS機普遍使用，未來可大力推廣個人支票的使用。經過多年的發展，我國家庭或個人的各類收支、信用資訊已經比較完備，中國政府部門資訊化有後發優勢而走在世界前列，現在最需要做的是，打破部門利益局限、實現資訊有條件的共用和使用。因此，建議由國務院牽頭，以各相關職能部門數據資訊為基礎，建立包括個人基本資訊和財務以及信用資訊的數據庫系統，為個人所得稅改革創造技術條件。該系統的建設不僅于個稅改革具有重要意義，對於我國信用社會建設、規範個人行為均具有十分重要的意義。

　　(賈康係財政部財政科學研究所原所長、華夏新供給經濟學研究院院長；梁季係財政部財政科學研究所研究員)

　　(責任編輯：DF155)