“大眾創業、萬眾創新”正不斷推進，8月19日的國務院常務會議又決定，將對小型微利企業減半徵收企業所得稅的年應納稅所得額上限由20萬元提升30萬元。

　　看到這則消息，不少人在思考“執行時間從2015年10月1日起至到2017年12月31日”，在以年度所得為計算單位的情況下，該怎麼處理當年的所得稅事項？

　　隨著財政部、國家稅務總局《關於進一步擴大小型微利企業所得稅優惠政策範圍的通知》(財稅〔2015〕99號)于近日發佈，“自2015年10月1日起至2017年12月31日，對年應納稅所得額在20萬元到30萬元(含30萬元)之間的小型微利企業，其所得減按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業所得稅”、“其2015年10月1日至2015年12月31日間的所得，按照2015年10月1日後的經營月份數佔其2015年度經營月份數的比例計算”等規定，使具體核算2015年度不同時段的應納稅所得額的方法得以明確。但真正計稅時，卻還有幾處需要厘清的事項。

　　一、小型微利企業的所得稅優惠政策

　　“符合條件的小型微利企業”是企業所得稅中的一類特定納稅人，《企業所得稅法》及其實施條例規定，從事國家非限制和禁止行業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過100人，資産總額不超過3000萬元的工業企業；從業人數不超過80人，資産總額不超過1000萬元的其他企業，為“符合條件的小型微利企業”，適用20%的優惠稅率。

　　在實務中被稱為“小小微企業”則是指年應納稅所得額不超過一定金額，在享受減低稅率(減按20%稅率)的基礎上，還給予其所得減按50%計入應納稅所得額的減半徵稅優惠的的小型微利企業。按照財政部、國家稅務總局《關於小型微利企業所得稅優惠政策的通知》(財稅〔2015〕34號)規定，從2015年起，享受該項優惠的應納稅所得額上限為20萬元。剛剛發佈的財稅〔2015〕99號文件又規定從2015年10月起，上限提升至30萬元。

　　二、納稅年度界定及年應納稅所得額

　　稅法規定，企業每一納稅年度的收入總額，減除不徵稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損後的餘額，為應納稅所得額。

　　企業所得稅按納稅年度計算。納稅年度自西曆1月1日起至12月31日止。企業在一個納稅年度中間開業，或者終止經營活動，使該納稅年度的實際經營期不足十二個月的，應當以其實際經營期為一個納稅年度。企業依法清算時，應當以清算期間作為一個納稅年度。

　　三、新政對2015年所得稅計算的影響

　　由於稅法規定“企業所得稅按納稅年度計算。納稅年度自西曆1月1日起至12月31日止”，而財稅〔2015〕99號文件則規定從2015年10月起，年度應納稅所得額不超過30萬元的享受“小小微企業”的減半徵稅優惠，那麼在2015年1月至9月份，能享受“小小微企業”的減半徵稅優惠的年度應納稅所得額仍然為不超過20萬元。這樣一來，就出現“一個年度中以兩個所得額標準來判定能否減半徵稅”的局面。

　　(一)企業年應納稅所得額超過30萬元的，適用25%的稅率計算應繳企業所得稅。

　　(二)符合條件的小型微利企業，年應納稅所得額不超過20萬元(含)的，依然按財稅〔2015〕34號文件執行，即將所得減半計入年應納稅所得額，適用20%的稅率計算應繳企業所得稅。

　　(三)從2015年10月起，符合條件的小型微利企業，年應納稅所得額在20萬元到30萬元(含)之間的，將所得減半計入年應納稅所得額，適用20%的稅率計算應繳企業所得稅。

　　例示1：某小型微利企業2015年應納稅所得額為24萬元，其2015年度應繳企業所得稅為4.2萬元，具體計算如下：

　　計算方式一(分段直接計算實際應繳稅額)：

　　(1)2015年1～9月份應納所得稅額：

　　應納稅所得額=24(萬)÷12(月)×9(月)=18萬元

　　應繳企業所得稅=18萬元×20%=3.6萬元

　　(2)2015年10～12月份應納所得稅額：

　　應納稅所得額=24(萬)÷12(月)×3(月)=6萬元

　　應繳企業所得稅=6萬元×50%×20%=0.6萬元

　　(3)2015年度實際應納所得稅額：

　　3.6萬元＋0.6萬元=4.2萬元

　　計算方式二(為填報納稅申報表而間接計算實際應繳稅額)：

　　(1)2015年度未享受任何優惠的應納所得稅額：

　　24(萬)×25%=6萬元

　　(1)2015年度享受小型微利企業稅率優惠的減免稅：

　　24(萬)×5%=1.2萬元

　　(2)2015年度享受降低稅率和減半徵稅優惠的減免稅：

　　24(萬)÷12(月)×3(月)×50%×20%=0.6萬元

　　(3)2015年度實際應納所得稅額：

　　6萬－(1.2萬+0.6萬)=4.2萬元

　　由於預繳是按當年累計會計利潤與部分納稅調整結合計算的實際利潤累計金額計算應納所得稅額，因此，不能簡單的將四季度的利潤直接套用“減低稅率和減半徵稅”的方法計稅，而應按照2015年10月1日後的經營月份數佔其2015年度經營月份數的比例計算10月至12月的所得。

　　例示2：某小型微利企業2015年1～9月合計利潤21萬元，10～12月份合計利潤12萬元，2015年累計利潤總額33萬元減除可彌補的以前年度虧損8萬元，實際利潤累計金額為25萬元，在2016年度1月份預繳2015年四季度企業所得稅時：

　　(1)2015年1～9月份應納所得稅額：

　　25(萬)×9/12×20%=18.75(萬)×20%=3.75萬元

　　(2)2015年10～12月份應納所得稅額：

　　25(萬)×3/12×50%×20%=0.625萬元

　　(3)2015年度全年應納所得稅額：

　　3.75(萬)+0.625(萬)=4.375萬元

　　(4)預繳2015年四季度企業所得稅

　　將全年應繳企業所得稅4.375萬元減除“實際已預繳的所得稅額”，即為“本季實際應補(退)所得稅額”。

　　例示3：某小型微利企業2015年4月份開業，4～12月應納稅所得額為27萬元，則該企業2015年的應納稅所得額就為27萬元，而非將27萬元按9個月再折算出12個月的應納稅所得額36萬元。其2015年10月1日後的經營月份數為3個月，2015年度經營月份數為9個月，2015年度應繳企業所得稅為4.5萬元，具體計算如下：

　　(1)2015年4～9月份應納所得稅額：

　　27(萬)×6/9×20%=18(萬)×20%=3.6萬元

　　(2)2015年10～12月份應納所得稅額：

　　27(萬)×3/9×50%×20%=9萬×50%×20%=0.9萬元

　　(3)2015年度全年應納所得稅額：

　　3.6(萬)+0.9(萬)=4.5萬元

　　例示4：某企業2015年11月開業，11月至12月份的應納稅所得額為28萬元，則該企業2015年的應納稅所得額就為28萬元，2015年10月1日後的經營月份數和2015年度經營月份數均為2個月，其2015年度應繳企業所得稅為2.8萬元，具體計算如下：

　　28(萬)×2/2×50%×20%=2.8萬元

　　通過以上幾個案例的計算，基本可以掌握財稅〔2015〕99號文件及財稅〔2015〕34號文件對於“小小微企業”應繳所得稅計算的銜接，特別是兩個文件規定的優惠政策的運用。而實施財稅〔2015〕99號文件規定最新優惠政策，關鍵有兩點：

　　一是，按照2015年10月1日後的經營月份數佔其2015年度經營月份數的比例計算其2015年10月至12月間的所得。

　　二是，企業在一個納稅年度中間開業，或者終止經營活動，使該納稅年度的實際經營期不足十二個月的，應當以其實際經營期為一個納稅年度，不要再把不足十二個月的應納稅所得額按實際經營月份去折算出十二個月的應納稅所得額。

　　三是，一個企業能否享受減低稅率和減半徵稅的“小小微企業”優惠，其應納稅所得額指標是其年度全部應納稅所得額，而非以減除2015年10月至12月的所得後的餘額，再作為年應納稅所得額來判斷其他月份是否超過20萬元。也就是説，2015年度應納稅所得額不超過30萬元但不低於20萬元的，全年可享受減低稅率(減按20%稅率)的優惠，但只有10月至12月的所得可以享受減半徵稅(所得減按50%計入應納稅所得額)的優惠，其他月份的所得則不能享受減半徵稅的優惠。

　　説明事項：由於最新政策的調整，在2016年1月份如何填報2015年四季度的《企業所得稅月(季)度預繳納稅申報表》，需等待國家稅務總局發佈相關填報説明的補充文件，對國家稅務總局2015年第31號公告的填報規定進行修改後，再據此填報。

　　但筆者可以肯定的是，填報説明對於利潤額超過30萬元的預繳申報，將改為“預繳時累計實際利潤額超過30萬元的，應停止享受減半徵稅優惠政策而改按25%的稅率預繳企業所得稅”，而絕非簡單模倣2015年第31號公告“應停止享受減半徵稅優惠政策而改按20%的稅率預繳企業所得稅”的填報説明。（來源：中國稅務報）