內銷審價是加工貿易企業合規管理的重要內容，關係到加工貿易內銷補稅、緝私監管等重要事項。在實際操作中，企業和海關往往容易在邊角料認定、邊角料內銷完稅價格認定和進口料件內銷完稅價格認定等環節出現爭議，企業在辦理內銷價格申報時應注意哪些事項？哪些環節容易出現風險？如何防範風險？

　　案情簡介

　　設立在廣東某出口加工區的某三資企業主要從事加工貿易，在企業生産經營過程中經常會發生進口料件或其成品的內銷事宜，曾遇到過如下較典型的問題。

　　第一，某批來料加工貿易邊角料辦理報核前內銷補稅手續，該邊角料為加工貿易合同出口成品生産中産生的正常工藝損耗，是多種進口保稅料件加工後産生的混合體，其價值遠低於原進口保稅料件價值。該邊角料是按邊角料的實際報驗狀態歸類估價還是按對應耗用進口保稅料件申報補稅？

　　第二，加貿企業內銷的由進口的各型號鋼鐵板材在加工過程中産生的鋼鐵板邊角料——鋼鐵廢碎料的實際銷售價格與海關完稅價格有一定偏差，即海關完稅價格高於企業實際銷售價格，導致企業稅負增加。

　　第三，該加工貿易企業部分進口料件的內銷完稅價格高於原進口申報成交價格，導致該加貿企業稅負負擔加重。

　　第四，該加工貿易企業部分進口料件來自東盟國家且能享受雙邊協定優惠稅率，但在內銷時雖提交《中國—東盟自由貿易協定》原産地證書（FORME），但海關卻不給予雙邊貿易優惠稅率。該加工貿易企業就此向海關提出異議。

　　案例分析

　　邊角料的認定問題

　　《中華人民共和國海關關於加工貿易邊角料、剩餘料件、殘次品、副産品和受災保稅貨物的管理辦法》（簡稱《管理辦法》）第二條規定：邊角料是指加工貿易企業從事加工復出口業務，在海關核定的單位耗料量內、加工過程中産生的、無法再用於加工該合同項下出口製成品的數量合理的廢、碎料及下腳料；如屬於邊角料，“可按照加工貿易企業向海關申請內銷邊角料的報驗狀態歸類後適用的稅率和審定的邊角料價格計徵稅款，免征緩稅利息”（《管理辦法》第四條第一款）；而《中華人民共和國海關審定內銷保稅貨物完稅價格辦法》（簡稱《審價辦法》）第六條進一步規定，“加工企業內銷的加工過程中産生的邊角料或副産品，以其內銷價格為基礎審查確定完稅價格”。

　　但如果該內銷料件最終被認定為生産過程中産生的殘次品（包括未完成品）或剩餘料件、剩餘料件製成的産品，則應根據其對應的進口料件價值申報內銷價格；由於本案所涉料件是來料加工料件，則以接受內銷申報的同時或大約同時進口的與料件相同或相類似的保稅貨物的進口成交價格為基礎審查確定完稅價格（《審價辦法》第五條）。

　　本案中，根據該加貿企業的描述，該內銷料件是多種進口保稅料件加工後産生的混合體，已無法用於出口製成品的加工，且價值大大低於原進口保稅料件的價值。如無特殊情況，應屬於邊角料，但最終需由主管海關審定。

　　此外，鋻於邊角料與殘次品在外觀上相似，但管理方式不同，企業應自覺做好內部控制，區分管理邊角料和殘次品，以便於海關執法，降低爭議和風險。

　　邊角料內銷完稅價格高於企業實際銷售價格

　　雖然《審價辦法》第六條明確：“加工企業內銷的加工過程中産生的邊角料或副産品，以其內銷價格為基礎審查確定完稅價格”，但鋻於邊角料往往沒有內銷價格或其真實性、準確性難以審查等現實，海關也可根據市場行情，定期公佈有關邊角料和副産品的內銷計稅參考價格。加工貿易企業可選擇按照內銷價格或計稅參考價格向海關申報，如加工貿易企業選擇按計稅參考價格申報，則海關按照計稅參考價格確定完稅價格；如企業選擇按內銷價格向海關申報，則可經海關價格審查核查後，按以海關審查核查確定的內銷價格作為完稅價格。

　　本案中，導致該企業內銷邊角料徵稅價格與企業實際的銷售價格存在差距的原因可能是企業申報的稅號有誤。經查，涉案鐵板邊角料可歸屬於兩個不同的HS編碼：“未列名的鋼鐵廢碎料（HS：7204490090）”和“機械加工中産生的鋼鐵廢料（HS：7204410000）”。按照主管海關發佈的《加工貿易邊角料內銷計稅參考價格表》，2010年~2014年2月兩者價格之差基本在200元/噸~500元/噸。根據該加貿企業加工工藝和加工産品類型判斷，實際産生和銷售的鐵板邊角料應為價格較低的“機械加工中産生的鋼鐵廢碎料（7204410000）”（該邊角料內銷計稅與企業實際銷售價格基本相符），但企業實際卻申報為價格較高的“未列名的鋼鐵廢碎料（7204490090）”，造成實際銷售價格與海關徵稅價格出現一定的偏差。

　　因此，第一，加工貿易企業在進行邊角料內銷申報時，除關注《審價辦法》和《管理辦法》等法規外，還需注意主管海關發佈的《加工貿易邊角料內銷計稅參考價格表》等相關行政規章，並加強與主管海關的溝通和協調，以根據實際商品歸類確定或變更稅號，以切實提高內銷徵稅價格的準確度。

　　第二，鋻於“邊角料、副産品和按照規定需以殘留價值徵稅的受災保稅貨物經海關允許採用拍賣方式內銷時，海關以其拍賣價格為基礎審查確定完稅價格”（《審價辦法》第六條），企業應積極參與海關網上拍賣試點，以通過網上拍賣方式解決邊角料內銷價格難以確定的問題，實現海關與企業的雙贏。

　　第三，在加工程式複雜、加工工序多樣的加工貿易中，邊角料往往産生於加工生産的各個工序中，形態不一，可回收性和價值也存在差異。因此，海關應逐步探索邊角料分類管理模式，以提高邊角料內銷審價的準確性。

　　進口料件內銷完稅價格高於原進口價格

　　《審價辦法》除第五條明確來料加工進口料件內銷完稅價格審定方法外，第四條還明確：進料加工進口料件或者其製成品（包括殘次品）內銷時，海關以料件原進口成交價格為基礎審查確定完稅價格；屬於料件分批進口，且內銷時不能確定料件原進口一一對應批次的，海關可按照同項號、同品名和同稅號的原則，以其合同有效期內或電子賬冊核銷週期內已進口料件的成交價格計算所得的加權平均價為基礎審查確定完稅價格；如合同有效期內或電子賬冊核銷週期內已進口料件的成交價格加權平均價難以計算或難以確定的，海關以客觀可量化的當期進口料件成交價格的加權平均價為基礎審查確定完稅價格。因此，無論是來料加工還是進料加工，進口料件的內銷完稅價格均是基於某種進口成交價格而審定的。

　　進口料件內銷完稅價格之所以高於原進口價格，可能成因如下：（1）企業料件備案、進口時，規格、型號申報不清（如塑膠配件、五金配件成分模糊申報），或進行料件歸併卻未申報具體名稱（如機械、電子零件等），從而造成合同料件備案、進口價格從低不從高，與內銷時，特別是來料加工內銷時規範申報的價格存在差異；（2）《審價辦法》第四條規定強調的是以料件原進口成交價格為“基礎”而非為“標準”，由於加工貿易監管歷時週期長，進口料件內銷時距料件原進口時間，短則幾個月、半年，長則近一年，期間國內外商品市場存在諸多不確定幅度的價格波動變化，再加上國內加工貿易企業同外商間可能存在的特殊關係等諸多需核加或核減的價格構成因素。在此情況下，海關可以接受內銷申報的同時或大約同時進口的與料件相同或者類似的貨物的進口成交價格為基礎審查確定完稅價格；（3）由於內銷審價工作量大、難度高、審價所涉數據多（特別是來料加工中內銷審價所需的相同或相類似的保稅貨物得確定、進料加工中加權平均價格的計算等），加之實踐中也存在部分關員簡單、機械審價的情況，進而造成海關審定的部分內銷徵稅價格偏高於原進口成交價格。

　　因此，為提高內銷進口料件審價的準確性，一方面，企業在備案、進口時，應注重提高商品申報的規範性，如詳細申報進口料件的規格、型號，或在歸併後申報具體名稱，以為海關進行內銷歸類審價的準確性奠定基礎；另一方面，海關應進一步優化審價流程和程式，嚴格按照“以原料件進口成交價格（進料加工）、相同或相類似的進口保稅貨物進口成家價格（來料加工）為基礎審查確定完稅價格”的原則進行價格審核；在企業不能提供原進口發票的情況下，以企業提供的銷售合同和發票為依據，確定完稅價格；在料件價格不能確定的情況下，海關可與企業通過價格磋商程式，也可通過價格核查等方式，確定內銷完稅價格。

　　進口料件內銷不能享受特殊原産地優惠稅率問題

　　海關對涉案加工貿易企業內銷進口料件不給予特殊原産地優惠稅率是合法、合理且合情的，主要有如下三方面的理由：

　　第一，《中華人民共和國海關進出口貨物徵稅管理辦法》第十四條規定：已申報進境並且放行的保稅貨物、減免稅貨物、租賃貨物或已申報進出境並且放行的暫時進出境貨物，有下列情形之一需繳納稅款的，應適用海關接受納稅義務人再次填寫報關單申報辦理納稅及有關手續之日實施的稅率：（1）保稅貨物經批准不復運出境的；（2）保稅倉儲貨物轉入國內市場銷售的；（3）減免稅貨物經批准轉讓或移作他用的；（4）可暫不繳納稅款的暫時進出境貨物，經批准不復運出境或進境的；（5）租賃進口貨物，分期繳納稅款的。本案適用第（2）中情形，此時需按再次報關時的稅率進行徵稅，而再次申報時加貿企業已無法提供對應的原産地證書或流動證明，所以不再適用特殊原産地優惠稅率。

　　第二，《海關總署關於修改部分規章的決定》（署令[2010]198號）將《中華人民共和國海關關於執行〈中華人民共和國與東南亞國家聯盟全面經濟合作框架協議〉項下〈中國—東盟自由貿易區原産地規則〉的規定》（署令第108號）第二條“本規定適用於從東盟國家進口的《協議》項下貨物（産品清單詳見《中華人民共和國進出口稅則》），但以加工貿易方式進口的貨物除外”修改為“本規定適用於從東盟國家進口的《協議》項下貨物（産品清單詳見《中華人民共和國進出口稅則》）”，貌似以加工貿易方式進口的貨物如滿足相關規定亦可享受優惠的自貿區協定稅率，但《中華人民共和國海關〈中華人民共和國與東南亞國家聯盟全面經濟合作框架協議〉項下進出口貨物原産地管理辦法》（署令199號）第十七條規定了七種進口貨物不適用中國—東盟自貿區協定稅率的情形，其中第（五）種情形為“原産地證書或流動證明所列內容與實際進口貨物不符”。由於原産地證書或流動證明是按進口料件以保稅料件方式報關進口時的狀態填寫內容，但內銷時料件的狀態，特別是數量已發生變化，即內銷貨物實際狀態已與原産地證書或流動證明所列內容嚴重不符，故不能適用中國—東盟自貿區協定稅率。

　　第三，在加工貿易企業實踐中，同一規格、型號的料件可能來自多個國家或地區（可能不屬於同一個稅率優惠區），除非加工貿易企業能進行精細化管理，否則海關在內銷審價時很難確定內銷料件的實際原産地，而企業也可能存在謊報的道德風險，另該原産地審查還會延長通關時間和成本，加重企業負擔。此外，加工貿易監管歷時週期長，等進口料件內銷時，原産地證可能都已到期失效，也導致無法享受雙邊貿易優惠稅率。

　　綜上，企業應嚴格管理為海關審價提供翔實的基礎性資料，並在整個過程中，積極與海關保持溝通、磋商，以降低審價風險。如對海關確定的完稅價格有異議，應先按照海關作出的相關行政決定繳納稅款，再依法向上一級海關申請復議；對復議決定不服的，還可以依法向人民法院提起行政訴訟。

　　（作者單位：上海海關學院）